Neprístupný dokument, nutné prihlásenie
Input:

Smernica o zásadách tvorby a čerpania rezerv

10.11.2015, , Zdroj: Verlag Dashöfer

2.2.10.1 Smernica o zásadách tvorby a čerpania rezerv

Ing. Jitka Meluchová

PhD.

Ing. Tomáš Janoušek

Baker Tilly Slovakia; Ing. Štefan Gažo

Baker Tilly Slovakia


Stiahnuť dokument

Názov účtovnej jednotky
(adresa, IČO)

 

 

 

Názov vnútropodnikovej smernice

 

Zásady tvorby a čerpania rezerv

 

Prílohy

 

 

 

Číslo smernice

 

 

 

Rozsah platnosti

 

 

 

Za správnosť smernice zodpovedá

 

 

 

Za dodržiavanie smernice zodpovedá

 

 

 

Platnosť smernice pre obdobie

 

 

 

Schválil

 

 

 

Poznámka:

Vytvorenie rezervy v účtovnej jednotke a jej súlad s internou smernicou:

  • účtovná jednotka pri účtovnej závierke posudzuje a prehodnocuje správnosť a výšku tvorby jednotlivých druhov rezerv,  následne audítor pri vykonaní auditu účtovnej závierky a výročnej správy ku dňu účtovnej závierky;

  • súlad vytvorenia jednotlivých druhov rezerv s internou smernicou posudzuje aj správca dane pri vykonaní daňovej kontroly; zameriava sa osobitne na kontrolu správnosti tvorby tých rezerv, ktoré sú aj uznaným daňovým výdavkom v súlade so zákonom o dani z príjmov;

  • pri ostatných rezervách sa správca dane zameriava na opodstatnenosť ich tvorby, nesúlad s internou smernicou je v priamom rozpore so zákonom o účtovníctve a postupmi účtovania pre podnikateľov;

  • za porušenie tejto povinnosti môže správca dane uložiť účtovnej jednotke pokutu podľa § 38 zákona o účtovníctve až do výšky 2% z celkovej sumy majetku zisteného zo súvahy za kontrolované účtovné obdobie; ak účtovná jednotka nevykazuje žiaden majetok alebo jeho hodnotu nie je možné zistiť, pokuta sa môže uložiť na základe kvalifikovaného odhadu účtovnej jednotky až do výšky 1 000 000 EUR.

SMERNICA JE SPRACOVANÁ VŠEOBECNE PRE VŠETKY DRUHY REZERV. JEJ KONKRÉTNU PODOBU JE POTREBNÉ PRISPÔSOBIŤ POTREBÁM SPOLOČNOSTI (nehodiace zo smernice vymažte)!

Článok I

VŠEOBECNÉ USTANOVENIA

Zásady pre tvorbu a čerpanie rezerv

Možnosť tvorby a čerpania rezerv je upravená:

  • zákonom č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o účtovníctve“) v :

    1. § 25 - § 30 ZU - ktoré stanovujú spôsob oceňovania a inventarizácie majetku a záväzkov,

      • opatrením MF SR č. 23 054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v (ďalej len „postupy účtovania“):

      • zákonom č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len –„ZDP“) v:

    2. § 19 postupov účtovania - ktorý stanovuje zásady pre tvorbu a používanie rezerv,

    3. § 20 ZDP – ktorým sa na účely daňové stanovuje okruh rezerv, ktorých tvorba je uznaným daňovým výdavkom,

    4. § 21 ZDP – ktorý stanovuje, že rezervy neuvedené v § 20 sú v čase ich tvorby (zaúčtovania) nedaňovým výdavkom.

Článok II

Účel tvorby rezerv

Spôsob tvorby a používania rezerv sa uvádza vo vnútornom predpise účtovnej jednotky, t.j. v smernici na základe nasledovných kritérií:

  • rezervy sa tvoria na riziká a straty vo výške očakávaného budúceho záväzku; je pravdepodobné, že tento záväzok vznikne, ale nie je známa jeho výška;

  • rezervy, ich výška a opodstatnenosť vychádza zo zásady opatrnosti a zásady verného a pravdivého zobrazenia majetku v účtovníctve;

  • rezervy sa stanovujú odhadom (na základe odborného posúdenia účtovnej jednotky);

  • rezervy, t.j. ich zostatky sa prevádzajú do nasledujúceho účtovného obdobia;

  • rezervy nesmú mať aktívny zostatok;

  • rezervy podliehajú dokladovej inventúre a pri inventarizácii sa posudzuje ich výška a odôvodnenosť; riadna inventarizácia rezerv sa realizuje jedenkrát ročne ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka;

  • povinnosť tvorby rezerv sa vzťahuje na povinnosti vyplývajúce účtovnej jednotke zo všeobecne záväzných právnych predpisov ako aj z uzatvorených zmlúv, z dobrovoľného rozhodnutia účtovnej jednotky splniť si povinnosť voči tretím stranám, napríklad ak na základe konania účtovnej jednotky v minulosti, zverejnenia pravidiel alebo oznámenia o uznaní zodpovednosti účtovnej jednotky, očakáva tretia strana, že takáto povinnosť bude splnená; účtovná jednotka je povinná účtovať rezervy ak hodnota záväzkov vykázaných v účtovníctve je nižšia, ako je ich hodnota po zohľadnení predpokladaných rizík a strát;

  • tvorba rezerv sa účtuje na ťarchu nákladov;

  • zrušenie nevyčerpaných rezerv sa účtuje opačným zápisom ako sa účtovala ich tvorba.

Pri každej jednotlivej rezerve by mal byť uvedený:

  • účel tvorby rezervy,

  • spôsob tvorby rezervy (základňa, z ktorej sa rezerva vypočítava),

  • postup (metóda) odhadu použitý pri stanovení rezervy (individuálna tvorba rezervy na každý jednotlivý prípad napr. tvorba rezervy na demoláciu budovy alebo paušálna (hromadná) tvorba rezervy na väčšie množstvo rovnakých prípadov napr. rezerva na reklamácie a záručné opravy),

  • faktory, ktoré ovplyvňujú rozhodnutie účtovnej jednotky pre začatie tvorby rezervy, dobu tvorby a dobu čerpania rezervy,

  • ďalšie informácie o tvorbe, zmene tvorby a čerpaní rezervy by mali byť uvedené v poznámkach k účtovným výkazom.

Rezervy sa členia z hľadiska:

časového na:

  • rezervy krátkodobé – rezervy s dobou vyrovnania pri ich vzniku najviac jeden rok,

  • rezervy dlhodobé – rezervy s dobou vyrovnania pri ich vzniku viac ako jeden rok;

daňového na:

  • rezervy zákonné – rezervy uznané za daňový výdavok v čase ich tvorby (zaúčtovania),

  • rezervy ostatné – rezervy uznané za daňový výdavok až v čase ich čerpania (použitia).

Článok III

Účtovanie rezerv

Rezervy zákonné

Účtovanie rezerv je upravené v postupoch účtovania pre podnikateľov, § 19 ods. 8:

  • tvorba rezervy sa účtuje na ťarchu vecne príslušného nákladového účtu (v účtovej triede 5) a v prospech príslušného účtu rezerv,

  • použitie (čerpanie) rezervy sa účtuje sa ťarchu vecne príslušného účtu rezerv so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu záväzku;

  • zrušenie nepotrebnej rezervy alebo jej časti sa účtuje na ťarchu účtu rezervy so súvzťažným zápisom v prospech príslušného nákladového účtu, na ktorom sa tvorba rezervy účtovala.

Upozornenie:

Tvorba rezerv na náklady – tvorí sa na vecne príslušný nákladový účet, ku ktorému sa záväzok vzťahuje.

Tvorba rezerv, ktorá sa týka viacerých nákladových druhov - tvorí sa na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť alebo účtu 568 – Ostatné finančné náklady.

Prehľad účtovania tvorby, použitia a zrušenia zákonných rezerv

Zákonná rezerva

 

Tvorba

rezervy

 

Použitie rezervy

 

Zrušenie

Rezervy

 

A/ tvorba krátkodobej rezervy na:

 

MD/D

 

MD/D

 

MD/D

 

nevyčerpané dovolenky:

- poistné k nevyčerpaným dovolenkám

 

521,522/323

524/323

 

323/331

323/336

 

323/521,522

323/524

 

zostavenie daňového priznania

 

518 / 323

 

323 / 321

 

323 / 518

 

vyprodukované emisie

 

548/323

 

323/321

 

323/548

 

B/ tvorba dlhodobej rezervy na:

 

 

 

 

 

 

 

- lesnú a pestovnú činnosť

 

518,548/451

 

451/321

 

451/518,548

 

- likvidáciu hlavných banských diel a lomov; rekultiváciu pozemkov

 

518,548/451

 

451/321

 

451/518,548

 

- uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládok odpadov

 

518,548/451

 

451/321

 

451/518,548

 

- na nakladanie s odovzdaným elektroodpadom

 

518,548/451

 

451/321

 

451/518,548

 

- účelová finančná rezerva podľa zákona o nakladaní s odpadom z ťažobného priemyslu

 

518,548/451

 

451/321

 

451/518,548

 

Dokladovanie

Rezervy podliehajú inventarizácii, pričom jej východiskom je dokladová inventúra. Pri inventarizácii sa posudzuje účel, odôvodnenosťvýška vytvorených rezerv.

Účtovná jednotka zabezpečí preukázateľnosť odhadu sumy vytvorenej rezervy prostredníctvom interného účtovného dokladu. Tento doklad bude obsahovať postup výpočtu a ostatné informácie, ktoré boli podkladom k vytvoreniu zákonnej rezervy. Ak povinnosť vytvárať rezervu stanovuje osobitný predpis, preukáže súlad výšky vytvorenej rezervy podľa osobitného predpisu.

Rezervy ostatné:

  • tvorba rezervy sa zaúčtuje:

    1. na strane MD príslušného nákladového účtu alebo

    2. na strane MD účtu 548 alebo 568 (ak nie je presne vymedzený nákladový účet) alebo

    3. na strane MD účtov 601, 602, 604 – ak ide o tvorbu rezervy na bonusy, rabaty, skontá a na vrátenie kúpnej ceny pri reklamácii, t.j. ako zníženie pôvodne dosiahnutých výnosov a na strane D účtu 459 (dlhodobá rezerva) alebo na strane D účtu 323 (krátkodobá rezerva),

  • čerpanie rezervy sa zaúčtuje na strane MD účtu 459 alebo 323 a na strane D príslušného záväzkového účtu, napr. 321 – Dodávatelia (po obdržaní faktúry),

  • zúčtovanie rezervy– ak bola vytvorená rezerva bola vyššia ako jej skutočné čerpanie- zúčtovanie zostatku rezervy sa zaúčtuje na strane MD príslušného účtu rezerv (459 alebo 323) a na strane D príslušného nákladového účtu, resp. nákladového účtu 548 alebo 568, resp. na strane D príslušného účtu výnosov (601, 602, 604)

  • zrušenie vytvorenej rezervy – ak rezerva bola vytvorená podľa písmena a) a následne účtovná jednotka zistí neopodstatnenosť tejto rezervy, jej zrušenie zaúčtuje:

    1. na strane MD účtu 459 (dlhodobá rezerva) alebo na strane MD účtu 323 (krátkodobá rezerva) a

    2. na strane D príslušného nákladového účtu alebo nákladového účtu 548 alebo 568 (ak nie je presne vymedzený nákladový účet) alebo na strane D príslušného účtu výnosov (601, 602, 604).

Prehľad účtovania tvorby, použitia a zrušenia ostatných rezerv

Ostatné rezervy

 

Tvorba

rezervy

 

Použitie rezervy

 

Zrušenie

Rezervy

 

A/ tvorba krátkodobej rezervy na:

 

MD/D

 

MD/D

 

MD/D

 

nevyfakturované dodávky:

- energie

- služieb

 

502/323

518/323

 

323/321

323/321

 

323/502

323/518

 

- zostavenie, overenie účtovnej závierky a výročnej správy

 

518 / 323

 

323 / 321

 

323 / 518

 

zostavenie daňového priznania

 

518 / 323

 

323 / 321

 

323 / 518

 

- odstupné

 

527/323

 

323/331,366

 

323/527

 

- odmeny členov orgánov spoločnosti

 

523/323

 

323/333,379

 

323/523

 

- prémie a odmeny (odroku 2008)

 

521,522/323

 

323/331,366

 

323/521,522

 

- úroky z omeškania

 

544/323

 

323/321

 

323/544

 

- pokuty a iné sankcie

 

544,545/323

 

323/321

 

323/544,545

 

- členské príspevky

 

548/323

 

323/325

 

323/548

 

- stratové a nevýhodné zmluvy

 

548/323

 

323/325

 

323/548

 

- na demoláciu budov

 

548/323

 

323/325

 

323/548

 

- bonusy, rabaty, skontá (od roku 2009)

 

601,602,604/323

 

323/311

 

323/601,602,604

 

B/ tvorba dlhodobej rezervy na:

 

 

 

 

- finančné povinnosti vyplývajúce z ručenia a záruk

 

568/459

 

459/325

 

459/568

 

- odstránenie znečistenia ŽP

 

548/459

 

459/321

 

459/548

 

- odstránenie odpadov a obalov

 

518,548/459

 

459/321,325

 

459/511,518,548

 

- reklamácie a záručné opravy

 

518,548/459

 

459/321

 

451/518,548

 

- prebiehajúce a hroziace súdne spory

 

548/459

 

459/325

 

459/548

 

- uvedenie prenajatého hmotného majetku do pôvodného stavu

 

518,548/459

 

459/321

 

451/518,548

 

Krátkodobé a dlhodobé rezervy

Rezervy krátkodobé

  • tvorba rezervy sa zaúčtuje na strane D účtu 323 a na strane MD príslušného nákladového účtu (518, 521, 524, 527, 548, 568...);

  • čerpanie rezervy sa zaúčtuje na strane MD účtu 323 a na strane D príslušného účtu záväzkov (321),

  • zrušenie vytvorenej rezervy – ak bola vytvorená rezerva vo vyššej sume, ako je potrebné, zrušenie sa zaúčtuje na strane MD účtu 323 a na strane D príslušného nákladového účtu (5..)

Rezervy dlhodobé

  • tvorba rezervy sa zaúčtuje na strane D účtu 451, resp. 459 a na strane MD príslušného nákladového účtu (518, 548, 568...),

  • čerpanie rezervy sa zaúčtuje na strane MD účtu 451, resp. 459 a na strane D príslušného účtu záväzkov (321),

  • zrušenie rezervy sa zaúčtuje na strane MD účtu 451, resp. 459 a na strane D príslušného nákladového účtu (5..).

Komentár:

Nesprávnosti pri tvorbe rezerv:

  • niektoré účtovné jednotky nemajú vnútorné smernice na tvorbu rezerv a rezervy netvoria; preto ich výsledok hospodárenia nie je reálny, je nadhodnotený, nakoľko v ňom nie sú zahrnuté všetky náklady, ktoré sa daného účtovného obdobia týkajú,

  • súčasne nie je ani správne tvoriť rezervu a nemať ju podloženú výpočtom, rozpisom na jednotlivé roky a základňou, z ktorej sa rezerva vypočítava. V takomto prípade môže byť rezerva spochybnená správcom dane a posúdená podľa§ 29 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov ako úkon smerujúci k neoprávnenému zníženiu základu dane a tým aj daňovej povinnosti.

Účtovné doklady

Účtovnými dokladmi, na základe ktorých sa rezervy tvoria, sú podľa § 10 zákona účtovníctve zvyčajne interné účtovné doklady.

Článok IV

Daňové aspekty, analytická evidencia rezerv

Zákonné rezervy:

  • tvorba zákonnej rezervy je uznaným daňovým výdavkom už v čase ich zaúčtovania (tvorby) a to podľa ustanovenia:

    1. § 19 ods. 3 písm. f) zákona o dani z príjmov - kde sa uvádza, že rezervy uvedené v § 20 sú uznaným daňovým výdavkom v čase zaúčtovania a

    2. § 20 ods. 1 a 9 zákona o dani z príjmov – kde sa uvádza okruh rezerv, ktoré sú súčasťou základu dane z príjmov v čase zaúčtovania. Špecifické postavenie má rezerva na bonusy, rabaty a skontá, ktorá sa účtuje ako zníženie už dosiahnutých výnosov (nie je uvedená v § 20 zákona o dani z príjmov, preto v čase zaúčtovania ani nie je podľa tohto ustanovenia súčasťou základu dane z príjmov),

  • čerpanie, použitie zákonnej rezervy nie je účtovným ani daňovým nákladom (výdavkom), nakoľko do nákladov bola zaúčtovaná tvorba tejto rezervy;

    • ak skutočné čerpanie rezervy bolo v sume vyššej ako vytvorená rezerva, doúčtovanie rezervy sa zaúčtuje na strane MD príslušného nákladového účtu a na strane D príslušného účtu záväzkov; suma vo výške doúčtovania (dotvorenia) zákonnej rezervy je aj uznaným daňovým výdavkom;

  • zrušenie zákonnej rezervy je účtované opačným účtovným zápisom ako jej tvorba a je aj súčasťou základu dane z príjmov, t.j. znižuje daňové výdavky (zvyšuje základ dane z príjmov) v tom zdaňovacom období, v ktorom sa o zrušení zákonnej rezervy účtovalo.

Ostatné rezervy:

  • tvorba ostatnej rezervy sa posudzuje podľa § 21 ods. 2 písm. j) zákona o dani z príjmov; tvorba ostatnej rezervy nie je uznaným daňovým výdavkom a podľa § 20 ods. 1 zákona o dani z príjmov ani súčasťou základu dane z príjmov (je pripočítateľnou položkou k základu dane z príjmov),

  • čerpanie, použitie ostatnej rezervy síce nie je účtovným nákladom, ale je uznaným daňovým výdavkom s to vo výške zaúčtovaného záväzku na strane D účtu 321 a na strane D účtu 323, resp. 459; je to z toho dôvodu, že ostatné rezervy v čase zaúčtovania podľa § 17 ods. 23 zákona o dani z príjmov neboli uznané za daňový výdavok. Samozrejme použitie rezervy je uznaným daňovým výdavkom len za predpokladu, že rezerva bola tvorená na také náklady, ktoré sú v súlade s § 19 zákona o dani z príjmov aj uznaným daňovým výdavkom.

Upozornenie:

Ak by rezerva bola tvorená napr. na pokuty platené orgánu štátnej správy alebo územnej samosprávy, pričom tieto pokuty, resp. iné sankcie sú nedaňovým výdavkom podľa§ 21 ods. 2 písm. a) - c) ZDP –potom aj samotné čerpanie rezervy vytvorenej na nedaňové náklady, nie je možné zahrnúť do základu dane.

  • zrušenie ostatnej rezervy, napriek tomu, že sa zaúčtuje do nákladov, nie je súčasťou základu dane z príjmov, pričom sa postupuje opäť podľa § 17 ods. 23 zákona o dani z príjmov, t.j. zrušenie rezervy, ktorej tvorba nebola uznaným daňovým výdavkom, sa rovnako do základu dane nezahrnuje.

Osobitosť:

Určitým špecifikom je rezerva na bonusy, skontá, rabaty a vrátenie kúpnej ceny, ktorá za účtuje ako zníženie výnosov; naopak zrušenie tejto rezervy sa zaúčtuje ako zvýšenie výnosov. Nakoľko táto rezerva nie je uvedená v § 20 zákona o dani z príjmov, jej tvorba nie je súčasťou základu dane z príjmov pri jej zaúčtovaní.

Analytická evidencia sa vedie k jednotlivým účtom rezerv (451, 459, 323) a to konkrétne na každú jednotlivo tvorenú rezervu.

Článok V

Smernica pre tvorbu a čerpanie zákonnej rezervy

na nevyčerpané dovolenkyvrátane poistného a príspevkov

Táto rezerva sa vytvára na mzdy a platy zamestnancov za nevyčerpané dovolenky za uplynulé účtovné obdobie. Rezerva sa vytvára vo výške brutto miezd a platov podľa predpokladaného nároku zamestnancov a vrátane nákladov na povinné príspevky a poistné platené zamestnávateľom Sociálnej poisťovni a zdravotným poisťovniam.

Ak si zamestnanec nemôže dovolenku vyčerpať v kalendárnom roku, podľa § 113 zákonníka práce vzniká zamestnancovi nárok na jej čerpanie do konca nasledujúceho kalendárneho roka.

Rezerva sa tvorí odhadom na základe priemerného zárobku a celkového počtu dní nevyčerpanej dovolenky. Priemerný zárobok sa zisťuje zo mzdy zúčtovanej na výplatu zamestnanca za predchádzajúce rozhodné obdobie (rozhodným obdobím je predchádzajúci kalendárny štvrťrok) a zisťuje sa vždy k 1.dňu kalendárneho štvrťroka. Takto zistený priemerný zárobok sa používa počas celého kalendárneho štvrťroka.

Príklad:

Spoločnosť „X“, s. r.o. zamestnáva 35 pracovníkov a z podkladov spracovaných  k dátumu účtovnej závierky k 31. 12. 2015 vyplýva, že:

  • náhrady na nevyčerpané dovolenky za rok 2015 predstavujú sumu 40 000 EUR

  • a k tomu prislúchajúce poistné a príspevky sumu 12 000 EUR

Spolu: 52 000EUR

To znamená, že spoločnosť v roku 2015:

  • vytvorila rezervu vo výške 52 000 EUR, ktorú zaúčtovala na stranu MD účtu 521, 524 a na stranu D účtu 323

  • v roku 2016 túto rezervu použije na vyplatenie náhrad za nevyčerpané dovolenky nasledovne:

    1. v sume 51 500 EUR, alebo

    2. v sume 53 000 EUR

Zaúčtovanie použitia rezervy v roku 2016:

Účtovný prípad

 

Účtovanie

 

Použitie vytvorenej rezervy v roku 2016 v sume:

a) Spoločnosť v roku 2016 použije – čerpá:

sumu 51 500 EUR a

zrušenie nevyčerpanej rezervy v sume 500 EUR sa zaúčtuje na stranu MD účtu 323 a na stranu D účtov 521,524

b) Spoločnosť v roku 2016 použije – čerpá:

sumu 53 000,00 EUR;

rozdiel v sume 1 000 EUR, o ktorý je čerpanie rezervy vyššie ako jej tvorba, sa zaúčtuje na stranu MD účtov 521,524 a na stranu D účtov 331, 336 (celkove vyplatené náhrady za nevyčerpané dovolenky v roku 2014 sú 53 000 EUR.

 

323/331,336

323/521,524

323/331,336

521,524/331,336

 

Vzhľadom na to, že vytvorenie rezervy bolo uznaným daňovým výdavkom v roku 2015, potom jej čerpanie v roku 2016 už neovplyvňuje základ dane, resp. základ dane ovplyvní len zúčtovanie rozdielu, o ktorý sa skutočná tvorba rezervy odlišovala od sumy použitej rezervy, t.j. od skutočnej výšky záväzku zaúčtovaného na účte 331 a 336.

Článok VI

Smernica pre tvorbu a čerpanie rezervy na nevyfakturované dodávky a služby

Táto rezerva sa vytvára na už zrealizované dodávky tovaru, materiálu a služieb, ktoré zo strany dodávateľa do konca príslušného účtovného obdobia neboli vyfakturované. V prípade, že zo zmluvy nie je zrejmá presná výška záväzku, spoločnosť vytvorí na takúto dodávku rezervu.

Nevyfakturované dodávky a služby, pri ktorých účtovná jednotka pozná výšku záväzku, ale sa nedajú účtovať ako obvyklé záväzky (účtovná jednotka nemá doklad) sa účtujú podľa § 50 ods. 6 postupov účtovania pre podnikateľov na účte 326 – Nevyfakturované dodávky.

Príklad:

Spoločnosť „X“, s. r.o. v roku 2015 vytvorila rezervu na dodané, ale nevyfakturované dodávky nasledovne:

Tvorba rezervy v roku 2015

 

Účtovanie
MD / D

 

Celková suma v EUR

 

- rezerva na nevyfakturované poradenské služby v sume

 

/326-AÚ

 

10 000 EUR

 

- rezerva na nevyfakturované dodávky energie

 

/326-AÚ

 

11 600 EUR

 

Spolu rezerva k 1.1.2016

 

/326

 

21 600 EUR

 

- faktúra za poradenské služby v sume 10 000 EUR

 

326 / 321

 

10 000 EUR

 

- faktúra za dodávku energie

- suma, o ktorú čerpanie rezervy v roku 2016 prevyšuje jej tvorbu rezervy

 

326 / 321

518 / 321

 

11 600 EUR

400 EUR

 

Spolu vyfakturované náklady v roku 2016:

 

-

 

22 000 EUR

 

Účtovná jednotka neodhadla presne výšku rezervy v roku 2015, pretože skutočná výška vyfakturovaných nákladov v roku 2016 bola o  400 EUR vyššia. Tento rozdiel je v roku 2016 nielen účtovným nákladom, ale aj daňovým výdavkom.

Článok VII

Smernica pre tvorbu a čerpanie rezervy

na zostavenie, overenie a zverejnenie účtovnej závierky

Túto rezervu tvorí účtovná jednotka na náklady spojené s:

  • vyhotovením účtovnej závierky, ak túto zhotovuje poradenská firma (externe),

  • overením účtovnej závierky, ktoré vyplýva zo všeobecne platných právnych predpisov (resp. aj v prípade, že dobrovoľne uzatvorí zmluvu na overenie účtovnej závierky audítorom),

  • so zverejnením účtovnej závierky v Obchodnom vestníku.

Príklad:

Spoločnosť „Y“s r.o. síce nie je organizáciou podľa § 19 zákona o účtovníctve, ktorej účtovná závierka musí byť povinne overená audítorom, avšak z dôvodu istoty, že účtovníctvo je vedené správne, každoročne spoločnosť žiada o overenie účtovnej závierky audítorom. Overenie účtovnej závierky:

  • v októbri roka 2015 za mesiace január – jún za dohodnutú cenu 800 EUR (zaúčtovanie: MD 518/D 321), pričom tieto práce vykonané v roku 2015 boli aj vyfakturované a uhradené, a

  • na konci roka 2015 vytvorí krátkodobú rezervu vo výške 2 000 EUR (zaúčtovanie MD 518/D 323) na práce vykonávané audítorom v mesiacoch február až apríl nasledujúceho roka za mesiace júl – december predchádzajúceho roka; v apríli budúceho roka zaúčtuje faktúru za vykonané práce v sume 2 000 EUR (MD 323, /D 321).


Postup pri tvorbe rezervy v roku 2015

 

Účtovanie
MD / D

 

Celková suma

v EUR

 

1. Vytvorenie rezervy v roku 2015 na zostavenie a overenie účtovnej závierky audítorom

 


518 / 323

 


2 000

 

Postup pri čerpaní rezervy v roku 2016:

 

 

 

 

 

2. Čerpanie rezervy na základe obdržanej dodávateľskej faktúry za vykonané práce (vo výške vytvorenej rezervy)

 


323 / 321

 


2 000

 

Článok VIII

Smernica pre tvorbu a čerpanie

rezervy nazostavenie daňového priznania

Túto rezervu tvorí účtovná jednotka, ktorej daňové priznanie vypracúva daňový poradca, resp. poradenská spoločnosť. Výška rezervy sa tvorí na základe zmluvy.

Príklad:

Spoločnosť „Y“, s. r.o. každoročne uzatvára zmluvu s daňovým poradcom na externé zostavenie daňového priznania. Cena za zostavenie daňového priznania je stanovená predbežne sumou 15 000 EUR a spresnená v závislosti od počtu posudzovaných účtovných prípadov pri zostavení daňového priznania.

Účtovanie v roku 2015:

  • rezerva na zostavenie daňového priznania v sume 15 000 EUR na účtoch MD 518/D 323.

  • faktúra za zhotovenie daňového priznania v sume:

    1. 14 000 EUR a zúčtovanie rozdielu z dôvodu nižšieho čerpania rezervy oproti tvorbe

    2. 16 000 EUR a zaúčtovanie skutočne vyšších nákladov oproti vytvorenej rezerve.

Účtovanie v roku 2016:


Postup pri tvorbe rezervy v roku 2015:

 

Účtovanie
MD / D

 

Celková suma

v EUR

 

1. Vytvorenie rezervy v roku 2015 na zostavenie daňového priznania

 

518 / 323

 

15 000

 

A/ Postup pri čerpaní rezervy v roku 2016,ak faktúra za vykonané práce je v sume nižšej ako vytvorená rezerva

 

 

 

 

 

2. Dodávateľská faktúra za vykonané práce v apríli 2064 vo výške 14 000 EUR
a) Čerpanie rezervy na základe obdržanej faktúry za vykonané práce v sume 14 000 EUR
b) zúčtovanie rozdielu v sume  1 000 EUR medzi tvorbou rezervy (15 000 EUR) a skutočnou výškou nákladu (14 000 EUR)

 




323/321

323/518

 




14 000


 1 000

 

B/ Postup pri čerpaní rezervy v roku 2016,ak faktúra za vykonané práce je v sume vyššej ako vytvorená rezerva

 

 

 

 

 

4.Dodávateľská faktúra za vykonané práce v apríli 2015 vo výške 16 000 EUR
a) Čerpanie rezervy na základe obdržanej faktúry za vykonané práce v sume 15 000 EUR a
b) zúčtovanie rozdielu v sume 1 000 EUR medzi tvorbou rezervy (15 000 EUR) a skutočnou výškou nákladu (16 000 EUR)

 




323 / 321

518/321

 




15 000 EUR

1 000 EUR

 

Článok IX

Smernica pre tvorbu a čerpanie zákonnej rezervy na lesnú a pestovnú činnosť

Na základe a v súlade s § 20 ods. 9 písm. b) zákona o dani z príjmov sa tvorí rezerva na lesnú a pestovnú činnosť za účelom obnovy, ochrany a výchovy lesných porastov

Rezerva sa tvorí vo výške určenej v projekte lesnej pestovnej činnosti potvrdenom odborným lesným hospodárom.

Rezerva sa čerpá pri vykonávaní lesnej pestovnej činnosti. Ak sa lesná pestovná činnosť nevykonáva, rezerva sa zruší.

Rezervu na lesnú a pestovnú činnosť podľa § 26 ods. 5 zákona o účtovníctve a § 20 ods. 9písm. b) zákona o dani z príjmov môže tvoriť aj daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva a to už počnúc rokom 2005.

Príklad:

Spol. s r.o. Mestské lesy obhospodarujú lesy v katastrálnom území mesta, kde v roku 2010 vplyvom prírodnej katastrofy – víchrice, je väčšina lesa poškodená, čím nastáva nútená ťažba drevnej hmoty v rozsahu až 3/5 lesného porastu v rokoch 2010 až 2013, pričom každoročne sa z dosiahnutých príjmov vytvorí rezerva na budúcu lesnú a pestovnú činnosť v sume 50 000 EUR , t.j. v úhrne za roky 2010 – 2012 v sume 150 000 EUR.

V súlade so schváleným projektom obnovy lesa a lesnej pestovnej činnosti na 10 rokom, vytvorí daňovník aj rezervu na lesnú a pestovnú činnosť na obdobie 10 rokov.


Postup pri tvorbe rezervy v roku 2012 a jej čerpaní v roku 2013:

 

Účtovanie
MD / D

 

Celková suma

 

1. Vytvorenie rezervy na lesnú a pestovnú činnosť:

- rok 2010 v sume 50 000 EUR

- rok 2011 v sume 50 000 EUR

- rok 2012 v sume 50 000 EUR

 


518 / 451

518 / 451

518 / 451

 


50 000 EUR

50 000 EUR

50 000 EUR

 

3. tvorba rezervy v roku 2013

 

 

 

50 000 EUR

 

Celková suma vytvorenej rezervy za roky 2010 - 2013

 

 

 

200 000 EUR

 

Príklad – zo stanovísk MF SR

Do konca roku 2005 sa podľa § 20 ods. 9 písm. b) rezerva na lesnú a pestovnú činnosť tvorila len na základe zákona SNR č. 100/1977 Zb. o lesoch v  ročnom projekte lesnej pestovnej činnosti potvrdenom odborným lesným hospodárom. Podľa tohto zákona sa rezerva vytvárala vždy na ďalšie ročné obdobie.

V roku 2005 však na území TANAp-u, ale aj v ďalších oblastiach SR prebiehala nadmerná neplánovaná ťažba drevnej hmoty, ktorá bola spôsobená kalamitnou situáciou (víchricou), čo znamená, že aj jednotliví správcovia a vlastníci lesov dosiahli neplánované tržby z ťažba kalamitného dreva, ktoré je potrebné použiť v nasledujúcich rokoch na obnovu lesných porastov. V tejto súvislosti Ministerstvo pôdohospodárstva SR so súhlasom Ministerstva financií SR vydalo výklad zákona SNR č. 100/1977 Zb. o hospodárení v lesoch a štátnej správe lesného hospodárstva, podľa ktorého nie je v rozpore s cit. Zákonom o lesoch, ak sa v odôvodnených prípadoch vytvoria ročné projekty lesnej pestovnej činnosti aj na dlhšie časové obdobie napr. na obdobie 10 rokov (t.j. v roku 2005 sa vytvoria ročné projekty na jednotlivé roky 2005-2010), pričom súčasťou týchto ročných projektov lesnej pestovnej činnosti je aj tvorba rezervy na budúcu pestovnú činnosť, potvrdená odborným lesným hospodárom.

Na základe uvedeného následne aj tvorba rezervy na lesnú a pestovnú činnosť podľa § 20 ods. 9 písm. b) ZDP vytvorená na základe schválených ročných projektov jednotlivo v rokoch 2006 - 2010, ktorých správnosť je potvrdená odborným lesným hospodárom, je uznaným daňovým výdavkom podľa vyššie cit. ustanovenia § 20 zákona o dani z príjmov.

Od roku 2006 je však tvorba tejto rezervy sa uznaná za daňový výdavok tak, ako to vyplýva z projektu lesnej a pestovnej činnosti na obdobie do zabezpečenia mladého lesného porastu v súlade s § 20 ods. 6 zákona o lesoch (t.j. na obdobie 2 až 12 rokov), ktorý potvrdí odborný lesný hospodár. Z tohto ustanovenia bola vypustená podmienka na uznávanie rezervy, viazaná na ročný projekt lesnej pestovnej činnosti.

Článok X

Smernica pre tvorbu a čerpanie zákonnej rezervy na likvidáciu hlavnýchbanských diel, lomov a odpadov pri banskej činnosti alebo činnosti vykonávanej banským spôsobom a na rekultiváciu pozemkov dotknutých banským spôsobom

Na základe novely zákona č. 44/1988 Zb. o ochrane a využití nerastného bohatstva (banský zákon) a § 20 ods. 9 písm. c) ZDP sa tvorí rezerva na likvidáciu hlavných banských diel, lomov a odpadov pri banskej činnosti alebo činnosti vykonávanej banským spôsobom a na rekultiváciu pozemkov dotknutých banským spôsobom, a to na základe vypracovaného rozpočtu nákladov potrebných na vykonanie samotnej likvidácie banských diel, lomov a odpadov, (zabezpečenie ložiska proti zosuvom a prepadu pôdy) ako aj na rekultiváciu a v súčinnosti s príslušným orgánom štátnej banskej správy.

Tieto rezervy sa tvoria pre každú skládku odpadov alebo na každé jednotlivé ložisko či iné miesto ťažby nerastných surovín (baňa, lom a pod.) samostatne.

Podľa § 20 ods. 9 písm. d) ZDP túto rezervu nemôže tvoriť daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva, nakoľko takúto činnosť (banskú činnosť) nemôže vykonávať fyzická osoba, ale vždy len právnická osoba.

Príklad:

Spoločnosť „C“, s. r.o. v rokoch 2006 – 2013 ťaží v lome kameň. V roku 2014 plánuje definitívne ukončiť ťažbu kameňa a zároveň v roku 2014 je povinná vykonať rekultiváciu územia s predpokladaným rozpočtovým nákladom 210 000 EUR.

Na tento účel spoločnosť vytvára rezervu na budúcu rekultiváciu podľa internej smernice vo výške 3 % z dosiahnutých tržieb z predaja kameňa. Takto vytvorená rezerva je aj uznaným daňovým výdavkom v čase jej tvorby, preto ak dôjde k samotnému čerpaniu (použitiu)rezervy, neúčtuje sa už do nákladov ani výnosov, preto ani nemôže byť súčasťou základu dane z príjmov.

Súčasťou základu dane z príjmov, a to v súlade s účtovnými predpismi, je len rozdiel zo zúčtovania rezervy, t.j. rozdiel, o ktorý skutočný záväzok (náklad) bol vyšší ako vytvorená rezerva alebo rozdiel, o ktorý skutočný záväzok (náklad) bol nižší ako vytvorená rezerva – ide o zrušenie rezervy zaúčtovaním na strane MD účtu 451 – Rezervy zákonné a na strane D účtu 548 – Ostatné prevádzkové náklady.

Skutočné náklady na rekultiváciu územia sú v roku 2014 v sume 200 000 EUR..

Postup pri tvorbe rezervy v rokoch 2006- 2013 a jej čerpaní v roku 2014 je nasledovný:

Účtovné súvzťažnosti

 

MD

 

D

 

Suma

 

1. Vytvorenie rezervy v rokoch 2006 – 2013

 

548

 

451

 

210 000 EUR

 

3. Čerpanie rezervy po 1.1.2014

 

451

 

321

 

200 000,00 EUR

 

4. Úhrada dodávateľovi

 

321

 

221

 

200 000,00 EUR

 

5. Zúčtovanie /zrušenie/ nevyčerpanej rezervy v roku 2014

 

451

 

548

 

10 000 EUR

 

Článok XI

Smernica pre tvorbu a čerpanie zákonnej rezervy na uzavretie,rekultiváciu a monitorovanie skládok odpadov po ich uzatvorení

Táto rezerva sa tvorí podľa § 22 zákona č. 223/2001 Z. z. na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládky odpadov po jej uzavretí a § 20 ods. 9 písm. d) ZDP.

Rezerva sa tvorí rovnomerne ako podiel nákladov potrebných na uzatvorenie, rekultiváciu a monitorovanie skládky odpadov a počtu rokov, počas ktorých sa skládka prevádzkuje.

Pri skládkach odpadov, ktorých životnosť bola v roku 2001 (v čase nadobudnutia účinnosti zákona) kratšia ako 10 rokov, sa rezerva tvorí ročne najmenej vo výške 10 % z rozpočtových nákladov stanovených v projektovej dokumentácii na vykonanie uzavretia, rekultivácie a monitorovania skládky odpadov, najmenej však 2,3235 EUR na tonu odpadov uloženej po nadobudnutí účinnosti zákona o odpadoch.

Prostriedky tejto rezervy sa vedú na osobitnom účte, prevádzkovateľ je povinný ich na tento účet poukázať najneskôr do 31.januára nasledujúceho kalendárneho roka.

Použitie rezervy je prípustné podľa § 7 ods. 1 písm. k) zákona o odpadoch len na účel, pre ktorý bola vytvorená.

Po ukončení monitorovania skládky odpadov sa nevyčerpaná časť rezervy rozpustí v súlade s príslušnými ustanoveniami platných účtovných a daňových predpisov.

Rezervu na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládok po ich uzavretí podľa § 26 ods. 5 zákona o účtovníctve a s účinnosťou od 1.1.2007 aj podľa § 20 ods. 9 písm. d) zákona o dani z príjmov môže tvoriť aj daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva a to už počnúc rokom 2005.

Príklad:

Spoločnosť „X“, s. r.o. v rokoch 2004 – 2013 prevádzkuje skládku odpadov s predpokladaným termínom naplnenia a uzavretia 12/2013 a súčasne v roku 2013 aj plánuje začatie vykonávania technickej rekultivácie a monitorovanie skládky s predpokladaným rozpočtovým nákladom 185 000 EUR, pričom na tieto práce vytvára spoločnosť postupne od roku 2000 rezervu podľa internej smernice.

Pri výpočte výšky rezervy v jednotlivých rokoch postupuje spoločnosť podľa zákona č. 223/2001 Z.z o odpadoch a výšku rezervy v jednotlivých rokoch vypočítapodľa vzorca:

celkové náklady na uzatvorenie skládky

––––––––––––––––––––––––––––––– - x ročné množstvo uloženého odpadu v tonách

kapacita skládky odpadov

Účtovné súvzťažnosti

 

MD

 

D

 

Suma

 

1. Vytvorenie rezervy v rokoch 2004 – 2013

 

548

 

451

 

185 000 EUR

 

7. Čerpanie rezervy po 1.1.2013

 

451

 

321

 

30 000 EUR

 

8. Úhrada dodávateľovi

 

321

 

221

 

30 000 EUR

 

Zostatok rezervy k 31.12.2013

 

 

 

 

 

155 000 EUR

 

9. Čerpanie rezervy v roku 2014

 

451

 

321

 

50 000 EUR

 

10. Úhrada dodávateľovi

 

321

 

221

 

50 000 EUR

 

Zostatok rezervy k 31.12.2014

 

 

 

 

 

105 000 EUR

 

11. Následné čerpanie rezervy podľa potreby v rokoch 2014-2019.

 

 

 

 

 

 

 

Článok XII

Smernica pre tvorbu a čerpanie zákonnej rezervy

na nakladanie s odovzdanýmelektroodpadom z domácností

Podľa § 54a až 54i  zákona č. 223/2001 Z. z. o odpadoch v znení zákona č. 734/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o odpadoch) sú výrobcovia elektrozariadení povinní od 13. augusta 2005 vyznačiť pri uvedení elektrozariadení na trh na ich obale osobu, ktorá uviedla elektrozariadenie na trh a údaj, či bolo elektrozariadenie uvedené na trh pred alebo po 13. auguste 2005; ďalej sú povinní uvádzať na trh elektrozariadenie označené grafickým symbolom ustanoveným vo všeobecne záväznom právnom predpise na účely spätného odberu alebo oddeleného zberu; táto povinnosť sa nevzťahuje na svetelné zdroje; ak nie je možné elektrozariadenie takto označiť z dôvodu jeho veľkosti alebo funkčnosti, označí sa obal, návod na použitie a záručný list elektrozariadenia a sú povinní zabezpečiť individuálne alebo kolektívne spätný odber elektrozariadení a oddelený zber elektroodpadu od pôvodcov s výnimkou historického elektroodpadu, ktorý nie je elektroodpadom z domácností.

Podľa § 54c zákona o odpadoch distribútor (predajca) uskutočňuje spätný odber bezplatne a je povinný o tom informovať obvyklým spôsobom spotrebiteľa. Aj spotrebiteľ napr. občan je oprávnený bezplatne odovzdať elektrozariadenie do systému spätného odberu alebo elektroodpad do systému oddeleného zberu.

Do kategórie elektrozariadení na tieto účely sa zaraďujú:

  • Veľké domáce spotrebiče (chladničky, mrazničky, mraziace pulty...)

  • Malé domáce spotrebiče (varič, žehlička, práčky, vysávače....)

  • Informačné technológie a telekomunikačné zariadenia

  • Spotrebná elektronika (televízor, PC....)

  • Svetelné zdroje

  • Elektrické a elektronické nástroje (s výnimkou veľkých stacionárnych priemyselných nástrojov)

  • Hračky, zariadenia určené na športové a rekreačné účely

  • Zdravotnícke prístroje (s výnimkou všetkých implantovaných a infikovaných výrobkov)

  • Prístroje na monitorovanie a kontrolu

  • Predajné automaty

Komentár:

U vybraného okruhu daňovníkov takto vzniká príjem, ktorým je recyklačný poplatok, ktorý vznikne v roku, keď dôjde ku kúpe elektrozariadenia a jeho použitie nastane až po uplynutí doby životnosti nakúpeného elektrozariadenia. Recyklačný poplatok je teda súčasťou ceny zariadenia a spotrebiteľ ho uhradí už pri jeho kúpe. V konečnom dôsledku slúži na úhradu nákladov na likvidáciu takéhoto tovaru po uplynutí doby jeho životnosti.

Subjekty, ktoré majú povinnosť zabezpečiť na vlastné náklady nakladanie s odovzdaným elektroodpadom, budú mať výdavky s tým

 
 Váš názor
Čo by ste zmenili na tomto portáli?
 Úspešne odoslané
Input: